Prinsip Substance Over Form sebagai GAAR, Bagaimana Penerapannya?

Pertanyaan:
SAAT ini saya bekerja sebagai tax manager di suatu anak perusahaan dari grup multinasional. Perusahaan kami melakukan berbagai jenis transaksi dengan perusahaan afiliasi di berbagai negara. Belum lama ini, saya mendengar bahwa terdapat aturan baru terkait ketentuan antipenghindaran pajak, yaitu prinsip substance over form yang identik dengan general anti-avoidance rule (GAAR). Lantas seperti apa penerapan prinsip substance over form tersebut?

Yuni, Jakarta.

Jawaban:
TERIMA kasih Ibu Yuni atas pertanyaannya. Pada intinya, prinsip substance over form merupakan prinsip yang mengakui substansi ekonomi di atas bentuk formalnya. Artinya, terlepas dari apa pun nama dan bentuk formalnya, substansi ekonomi tetap merupakan poin utama yang perlu diperhatikan.

Terkait dengan pertanyaan Ibu, kita dapat merujuk pada Undang-undang (UU) 7/1983 tentang Pajak Penghasilan s.t.d.t.d UU 7/2021 tentang Harmonisasi Peraturan Perpajakan (UU PPh s.t.d.t.d UU HPP). Dalam penjelasan Pasal 18 UU PPh s.t.d.t.d UU HPP disebutkan:

“Pemerintah berwenang mencegah praktik penghindaran pajak ..., salah satu cara penghindaran pajak adalah dengan melakukan transaksi yang tidak sesuai dengan keadaan yang sebenarnya yang bertentangan dengan prinsip substance over form, yaitu pengakuan substansi ekonomi di atas bentuk formalnya.”

Dengan demikian, pada dasarnya UU telah memberikan wewenang kepada pemerintah untuk mencegah praktik penghindaran pajak dengan berpijak pada prinsip substance over form, yaitu pengakuan substansi ekonomi di atas bentuk formalnya.

Suatu transaksi dapat dianggap sebagai praktik penghindaran pajak apabila secara substansi ditujukan untuk mengurangi, menghindari, atau menunda pembayaran pajak yang seharusnya terutang. Definisi ini tentunya bersifat luas dan memerlukan tinjauan lebih mendalam untuk menentukan apakah suatu transaksi masuk cakupan penghindaran pajak.

Terlepas dari hal tersebut, ketentuan mengenai substance over form ini kemudian ditegaskan kembali dalam Peraturan Pemerintah (PP) 55/2022 tentang Penyesuaian Pengaturan di Bidang Pajak Penghasilan. Pasal 32 ayat (1) dan ayat (2) PP 55/2022 mengatur sebagai berikut:

“(1) Menteri berwenang mencegah praktik penghindaran pajak sebagai upaya yang dilakukan wajib pajak untuk mengurangi, menghindari, atau menunda pembayaran pajak yang seharusnya terutang yang bertentangan dengan maksud dan tujuan ketentuan peraturan perundang-undangan di bidang perpajakan.

(2) Pencegahan praktik penghindaran pajak sebagaimana dimaksud pada ayat (1) dilakukan dengan:

a. Menetapkan saat diperolehnya dividen dan dasar penghitungannya oleh wajib pajak dalam negeri atas penyertaan modal pada badan usaha di luar negeri selain badan usaha yang menjual sahamnya di bursa efek;

b. Menentukan kembali besarnya penghasilan dan pengurangan serta menentukan utang sebagai modal untuk menghitung besarnya penghasilan kena pajak yang dilakukan oleh dirjen pajak dengan menerapkan prinsip kewajaran dan kelaziman usaha;

c. Menetapkan pihak yang melakukan pembelian saham atau aktiva perusahaan melalui pihak lain atau badan yang dibentuk untuk maksud demikian sepanjang terdapat ketidakwajaran penetapan harga;

d. Menetapkan pihak yang melakukan penjualan atau pengalihan saham perusahaan antara yang didirikan atau bertempat kedudukan di negara yang memberikan perlindungan pajak;

e. Menentukan kembali besarnya penghasilan yang diperoleh wajib pajak orang pribadi dalam negeri dari pemberi kerja yang mengalihkan seluruh atau sebagian penghasilan wajib pajak orang pribadi dalam negeri tersebut ke dalam bentuk biaya atau pengeluaran lainnya yang dibayarkan kepada perusahaan yang tidak didirikan dan tidak bertempat kedudukan di Indonesia;

f. Menghitung kembali pajak yang seharusnya terutang berdasarkan pembandingan kinerja keuangan dengan wajib pajak dalam kegiatan usaha yang sejenis terhadap wajib pajak yang melaporkan laba usaha yang terlalu kecil dibandingkan kinerja keuangan wajib pajak lainnya dalam bidang usaha yang sejenis atau melaporkan rugi usaha secara tidak wajar meskipun wajib pajak telah melakukan penjualan secara komersial selama 5 tahun dan melaporkan kerugian fiskal selama 3 tahun berturut-turut;

g. Mengatur batasan jumlah biaya pinjaman yang dapat dibebankan untuk keperluan penghitungan pajak; dan/atau

h. Menghitung kembali besarnya pajak yang seharusnya terutang dengan tidak membebankan pembayaran yang dilakukan oleh wajib pajak dalam negeri kepada wajib pajak luar negeri sebagai biaya yang mengurangi penghasilan akibat dari pemanfaatan perbedaan perlakuan perpajakan suatu instrumen atau entitas yang dapat mempunyai lebih dari satu karakteristik di negara atau yurisdiksi di mana wajib pajak berdomisili.

Kemudian, Pasal 32 ayat (4) PP 55/2022 menyebutkan bahwa:

Dalam hal terdapat praktik penghindaran pajak sebagaimana dimaksud pada ayat (1) yang tidak dapat dicegah menggunakan mekanisme yang diatur pada ayat (2), dirjen pajak dapat menentukan kembali besarnya pajak yang seharusnya terutang dengan berpedoman pada prinsip pengakuan substansi ekonomi di atas bentuk formalnya.”

Berdasarkan pengaturan di atas, dapat diinterpretasikan bahwa prinsip substance over form ini diterapkan apabila ketentuan antipenghindaran yang bersifat spesifik atau special anti-avoidance rule (SAAR) sebagaimana diatur dalam Pasal 32 ayat (2) PP 55/2022 tidak dapat efektif dalam menangkal skema-skema penghindaran pajak.

Atau dengan kata lain, prinsip substance over form ini ditujukan untuk menangkal skema penghindaran pajak yang belum tercakup atau terakomodasi dalam ketentuan SAAR yang sudah ada.

Demikian jawaban kami. Semoga membantu.

Sebagai informasi, artikel Konsultasi Pajak hadir setiap pekan untuk menjawab pertanyaan terpilih dari pembaca setia DDTCNews. Bagi Anda yang ingin mengajukan pertanyaan, silakan mengirimkannya ke alamat surat elektronik [email protected]. (sap)